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广东专员办:浅析公积金管理中心会计核算体系的重构

  目前,住房公积金管理中心走过了近15年的历程。作为改革配套而设立的住房公积金管理机构,为国家住房分配制度改革作出了贡献,无论从机构数量还是公积金规模,都取得了长足的发展,已成为住房市场化的另一重要支柱。但是,由于发展过程中相关管理制度不配套或不完善,公积金管理中心会计处理随意性大,财务会计核算不规范,甚至失序,财务会计信息在一定程度上失真。公积金管理中心发展到今天,其业务模式已经发生了很大变化,导致其单位性质也跟当初有所不同。就此而言,准确界定公积金管理中心性质,以权责发生制为基础重构中心会计核算体系,规范中心的财务会计核算,势在必行。

  一、住房公积金管理中心会计核算不规范的基本原因

  1.住房公积金管理中心的单位性质界定存在偏差

  《住房公积金管理条例》第十条规定:“住房公积金管理中心是直属城市人民政府的不以营利为目的的独立的事业单位”。中心性质虽定为事业单位,但与其他纯粹提供公共服务的事业单位不同,中心既承担公积金的帐户的设立、缴存(归集)、提取等服务,同时又承担使用及委托银行办理住房公积金贷款、结算归还等金融业务,以及确保公积金保值增值等职能。履行这些职能,使公积金管理中心的业务不但具有内部服务性,而且更兼具外部经营性,并且其业务与金融密不可分,若以业务属性划分,属于准金融性质的单位。因为根据《住房公积金管理条例》第三条规定:职工个人缴存的住房公积金和职工所在单位为职工缴存的住房公共基金,属于职工个人所有。就此而言,住房公积金中心开展的业务事实上是集合为职工个人代理财,具有信托的性质,只不过不是职工个人的信托,而是国家强制性的信托,因此,住房公积金管理中心实际上经营的是信托业务,国家通过行政法规使该信托业务具有定向的内容与功能,如规定了公积金用途与投资方向及公积金存贷款利率,是一种特殊的非市场化的信托业务。

  因此,与其说住房公积金管理中心是事业单位,还不如说是企业化管理的事业单位更为贴切和恰当。公积金管理中心以事业单位面目出现,是为了方便其履行服务与管理职能、同时又便于其开展业务经营并免于纳税(因不以盈利为目的)。但是,中心作为开展公积金归集、缴存及委贷业务的一个开放式经营平台与载体,与一般事业单位具有质的不同。

  由于对住房公积金管理中心的机构性质,定位于一般的事业单位,未充分考虑中心业务的特有属性,造成某些中心在会计核算方式及会计核算原则使用上的随意和失序。

  2.现有制度不配套不完善,造成中心会计核算失序

  根据《住房公积金管理条例》第四十五条:住房公积金财务管理和会计核算的办法,由国务院财政部门商国务院建设行政主管部门制定。财政部《住房公积金财务管理办法》(财综字[1999]59号)、《住房公积金会计核算办法》(财会字[1999]33号)应当作为住房公积金财会核算的主要依据。一般情况下,2012年之前,住房公积金管理中心作为事业单位,也需执行旧的即2012及2013年之前颁布的《事业单位财务规则》与《事业单位会计制度》。但新旧《事业单位会计制度》都规定:根据财政部规定执行行业事业会计制度的事业单位,不执行本制度。根据这一规定,《住房公积金会计核算办法》应当属于财政部制定的行业事业会计制度,住房公积金中心在会计核算上就不应当执行《事业单位会计制度》,而《事业单位会计制度》又是根据《事业单位会计准则》制定的,因此,住房公积金中心在会计核算的主要依据便是《事业单位会计准则》和《住房公积金会计核算办法》,财务管理的主要依据便是《住房公积金财务管理办法》。

  由于住房公积金管理中心集管理与业务经营于一身,在会计核算上,现行规定对管理费(通过预算下拨)会计核算与业务经营会计核算区分开,这一点《住房公积金财务管理办法》第六条已提出“住房公积金、住房公积金增值收益和公积金中心管理费用应严格实行分立帐户,单独核算”。但也仅作此规定而已,对涉及住房公积金运营所形成的资产、负债、增值收益及其分配、业务收入及业务支出等会计要素核算原则,《住房公积金管理条例》、《住房公积金财务管理办法》、《住房公积金会计核算办法》均无规定,甚至《事业单位会计准则》对经营性收支业务的会计核算原则前后表述也不一样,之前(旧准则,即《准则》试行)表述为“会计核算一般采用收付实现制,但经营性收支业务核算可采用权责发生制”,之后(新准则,2013年1月1日起施行)表述为“事业单位会计核算一般采用收付实现制;部分经济业务或者事项采取权责发生制核算的,由财政部在会计制度中具体规定。行业事业单位的会计核算采用权责发生制的,由财政部在相关会计制度中规定”。由于新旧准则规定不一致,旧准则规定没有强制性,有自由选择权,中心可自行选择。需要指出的是,在《住房公积金会计核算办法》中,总则没有单列条款明确规定公积金的会计核算采用权责发生制,但在具体会计科目使用上,对那些经济业务或事项者采取权责发生制,进行了具体规定。但是某些会计科目体例的运用说明相关科目前后不对应,令人费解,导致中心自以为某些科目不采用权责发生制而采用收付实现制。如公积金存款利息收入,《办法》未区分公积金专户存款和定期存款利息收入作体例说明,同时“利息收入”又与“应收利息”科目体例不对应。显然,对同一会计要素甚至同一会计科目分别规定采用不同的会计核算原则,是毫无道理的。但由于制度规定不清晰不明确,存在一定程度上的不统一和凌乱,容易造成理解上的偏差,导致住房公积金管理中心经营业务会计核算的失序。

  3.财会人员素质和业务系统跟不上也是重要因素

  一些财会人员未能严格按照相关规定进行会计核算,未能严格执行权责发生制和会计一贯性原则,而是按照自己的理解进行会计操作,如使用权责发生制又不按公历会计年度和季度,不按一个完整的年度和季度,带有很大的随意性,造成会计核算上的不准确。与此同时,在变更会计核算方法时,会计核算电算化系统也未能及时更新和完善,未能实现在系统操作中执行权责发生制和会计一贯性,未能在会计核算上自动筑起一道防火墙,防止数据的人为调整,系统可以进行人工干预,也是中心财会核算混乱的重要原因。

  二、重构公积金管理中心会计核算体系的几点建议

  1.重新认定住房公积金管理中心的性质,确立中心准金融机构功能定位

  住房公积金管理中心经过近20年的发展,全国大部分中心都已建立起自身的业务信息管理系统,业务模式也从过去全委托银行模式过渡到自主办理模式,目前只有个别业务环节由银行承担,中心已经作为业务办理和核算的主体基本确立,中心的业务也已遵循或参考金融机构的相关管理规定和做法,可以说,中心已经向着“准金融机构”靠拢。因此,基于住房公积金管理中心“准金融机构”的性质,将中心划入实行企业化财务管理的事业单位,是符合实际的,也是可行的,它有利于充分调动中心开展业务的积极性和提高服务质量,更为重要的是,为中心在财务会计核算上彻底执行权责发生制奠定制度基础,也是重新构建中心会计核算体系、实现中心财务会计信息的真实与完整的基本前提。

  2.修订与此相关的法规规章制度,为实现中心企业化财会管理提供工具

  首先,对《住房公积金管理条例》第十条规定“住房公积金管理中心是直属城市人民政府的不以营利为目的的独立的事业单位”作出修改。可修改为:“住房公积金管理中心是直属城市人民政府的不以营利为目的的独立核算的事业单位,实行企业化财务管理”。实行企业化财务管理,是因为中心已经作为一个经营主体而存在,其所经营的主要不是管理业务,而是准金融业务,已经有了企业经营的属性。一方面,中心不须通过财政拨款,就可实现从增值收益中自主提供经费来源(但管理经费预算须经住房管理委员会审核批准,作为业务支出的一部分)。因为实际上经费是由中心业务经营产生的增值收益上缴财政后,再作为事业费预算由财政下拨的,并非真正来自财政的资金,只是为了体现作为事业单位的财政预算管理行为,实属不必要。另外,通过这样的转换,能够使中心的资本耗费通过收入的获得得到补偿,其财会核算更加符合实际、也更加准确和完整,更加符合会计原则。通过修改该条款,使中心会计核算完全符合《事业单位会计准则》第九条所规定的“行业事业单位会计核算采用权责发生制的,由财政部门在相关会计制度中规定”,为中心实行企业化财务管理提供制度工具。

  其次,修改《住房公积金财务管理办法》某些不合理规定。当把住房公积金管理中心作为企业化财务管理的事业单位来对待,则《住房公积金财务管理办法》的一些规定应当做出修改:一是《办法》第六条“……住房公积金、住房公积金增值收益和公积金中心管理费用应严格分立帐户,单独核算”,这样的规定已没有必要。因为严格意义上公积金中心已是一个经营的实体,只不过人为规定实行事业化管理而已,分帐核算已造成了会计要素人为割裂及其确认和分配的不匹配,如公积金管理网络建设的支出,无论是设备的购置(含软件)还是维护,目前核算都归到中心管理费用支出,并不构成网络的资本性支出(这是构成经营性资本),虽作为固定资产管理,但并不计提折旧,购置的系统管理及核算软件也未单独核算及摊销。还有营业办公用房也如此,实际操作中是难以严格区分开核算的,将此全部归到中心管理费支出,非常不合理,有违会计准则。二是预算管理的一些规定也要进行修改。中心经费预算由住房管理委员会审批并报同级财政部门备案即可,作为总业务支出的一部分,用于考核,不必再按预算科目分项分类核算,而按业务性质分科目核算。三是增值收益分配的某些条款要做出修改。如规定“住房公积金增值收益用于建立住房公积金贷款风险准备金的比例不得低于60%,具体比例由各省、自治区、直辖市财政厅局确定”不合理也太过笼统,不利于执行。

  第三,完善和修改《住房公积金会计核算办法》的某些规定和某些会计科目使用规定。应当在《住房公积金会计核算办法》总则中明确规定:住房公积金的会计核算采用权责发生制。在这个大前提下,所有的会计要素和会计科目,都应当使用权责发生制,改变现行须通过某个具体的会计科目体例,才能判断是否使用权责发生制,在此基础上,重新构筑公积金会计核算体系。

  3.按企业化管理原则,调整和增设计会计科目和财务报表,构建中心新的会计科目和财务报表体系

  按企业化管理原则,需要考虑中心业务发展的实际,当中心发生公积金入不敷出、资金告急的情况下,应当允许其向其他经营机构进行拆借(当然需要经过批准,但拆借是市场行为,利率由双方协商),并且中心对贷款不良资产的管理、风险准备金的计提、应收应付利息的计提等业务,都是属于准金融机构的业务,将公积金管理中心纳入企业化财务管理体系执行企业会计准则,顺理成章。因此,在完成上述事项的修改修订后,将中心执行事业单位费用预算而设置的会计科目和会计报表,进行删减合并调整,并根据需要参照“准金融机构”增设为执行企业会计准则的会计科目和会计报表,将中心整个财务会计核算融为一体。

  4.推行公积金管理中心一体化会计核算

  目前公积金管理中心会计核算分成两块,一是为维持公积金中心运转行使管理职能的耗费即经费核算,它通过管理费用预算由财政在上缴的增值收益中拨付。这部分费用会计核算现行制度规定采用收付实现制,并严格按照预算制度执行。二是开展公积金归集、运营业务而发生的一系列会计要素的会计核算,按照现行规定采用权责发生制,同时根据管理的需要,引入金融机构的一些会计科目。这两部分实行分帐核算。由于住房公积金管理中心的准金融机构性质,推行中心会计核算一体化的核算体系,将目前的两个帐套(管理费用和公积金核算),合并为权责发生制原则下一个帐套,无论是从简化核算规程,还是顺畅过渡到执行企业化财务管理来考虑,直至整个会计要素核算符合会计准则,确保会计信息的准确和完整,都应是一种当然的选择。

  


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